Auch in diesem Jahr werden die Abschlussarbeiten im Vergleich zu früheren Jahren in den meisten Kanzleien rückständig sein. Ihre Mitarbeitenden müssen sich also noch in vielen Fällen fragen, ob sich Auswirkungen durch die Corona-Pandemie auf den einzelnen Jahresabschluss für 2020 oder 2021 ergeben. Dabei geht es nicht nur um die staatlichen Finanzhilfen, sondern auch um Kurzarbeitergeld, Mietminderungen (einschließlich der steuerlichen Auswirkungen z. B. bei Betriebsaufspaltungen durch die Kürzung der Betriebsausgaben gem. § 3c Abs. 2 S. 6 EStG) und letztlich die Frage, ob die Fortführungsprognose eine Bilanzierung nach der Going-Concern-Annahme zulässt. Letzteren Punkt sollten Sie naturgemäß bei Beginn der JA-Erstellung prüfen, weil ansonsten die Zerschlagungswerte anzusetzen sind. Der Grundsatz, wonach die Going-Concern-Annahme unterstellt werden kann, gilt aber auch während der Pandemie (vgl. DStR 2020, S. 996 ff.). Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) hat auf seiner Website fachliche Hinweise zu den Auswirkungen der Corona-Pandemie im Fragen-Antworten-Format veröffentlicht. Dazu gehören sowohl Einzelheiten zur Going-Concern-Annahme als auch zur Aktivierung der Finanzhilfen. Letztere sind auch ohne Bewilligungsbescheid zu aktivieren, wenn sie sich auf Zeiträume vor dem Bilanzstichtag beziehen, die sachlichen Voraussetzungen am Bilanzstichtag erfüllt sind und die Zuwendung bis zur Aufstellung des Jahresabschlusses bewilligt wird. Auf den Zeitpunkt der Bewilligung kommt es nicht an, wenn sie im vorliegenden Fall so gut wie sicher ist (vgl. IDW, Frage 2.2.4). Der Antrag muss sogar nicht bis zu der Bilanzerstellung gestellt worden sein, wenn er noch „mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt werden wird“. Wichtig sind also die sachlichen Voraussetzungen. Bei Zweifeln scheidet die Aktivierung der Forderung aus. Die Antragstellung durch einen prüfenden Dritten spricht dafür, dass die sachlichen Voraussetzungen erfüllt sind. Abschlagszahlungen sind dagegen kein positives Indiz und als Verbindlichkeit zu passivieren. Die Regelungen zur Aktivierung von Finanzhilfen gelten entsprechend für die (mögliche) Rückforderung der Beträge, wobei wegen des handelsrechtlichen Vorsichtsprinzips die Umstände noch eher für eine Passivierung sprechen dürften. Das Verwaltungsgericht Düsseldorf hat z. B. die Rückforderung der Corona-Soforthilfe von einem Solo-Selbständigen für rechtmäßig angesehen, wenn sich der Empfänger bereits bei Beantragung des Zuschusses in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befunden hat (Urteil vom 12.1.2021, Az. 20 K 4706/20).
Kurzarbeitergeld beantragt der Arbeitgeber nur als Treuhänder, anspruchsberechtigt sind seine Mitarbeitenden. Die Beträge sind daher als durchlaufende Posten zu buchen (vgl. IDW, Frage 2.2.1). Die Vorleistungen an das Personal sind deshalb nicht als Aufwand zu erfassen, sondern als Forderung gegen die Agentur für Arbeit. Dafür müssen aber sämtliche Voraussetzungen für den Anspruch erfüllt sein, einschließlich der wirksamen Erstattung der Anzeige über den Arbeitsausfall. Der Antrag auf KUG kann dann auch nach dem Bilanzstichtag noch gestellt werden. Hinsichtlich der Erstattung seiner Anteile zur Sozialversicherung (§ 2 Abs. 1 KugV) ist der Arbeitgeber selbst anspruchsberechtigt. Auch insoweit reicht die Anzeige bei der Agentur für Arbeit bis zum Bilanzstichtag für die Aktivierung im Jahresabschluss aus. Der Antrag kann auch hier später erfolgen. Vereinbart der Unternehmer mit seinem Vermieter nachträglich eine Mietminderung, kann sie im Jahresabschluss nur berücksichtigt werden, wenn sie bis zum Bilanzstichtag rechtswirksam geworden ist (vgl. IDW, Frage 2.3.14). Der Betrag ist wegen des Saldierungsverbots als so. betr. Ertrag zu erfassen und nicht als Minderung des Mietaufwands.
Beachten Sie auch, dass die (Re-)Investitionsfristen bei §§ 6b, 7g EStG sowie der Rücklage für Ersatzbeschaffung (R 6.6 EStR, vgl. BMF-Schr. vom 13.1.2021, Az. IV C 6 – S 2138/19/10002 :003) verlängert wurden und die degressive AfA für Anlagegüter (steuerlich, aber nicht handelsrechtlich, vgl. IDW, Frage 2.3.11) vorübergehend wieder gilt. Der Aufwand für Hard- und Software kann nun (steuerlich, in der Regel aber nicht handelsrechtlich, vgl. IDW, Frage 2.3.15) regelmäßig in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden. Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz können zum Ansatz von passiven latenten Steuern führen. Weitere Besonderheiten bei der Aufstellung des Jahresabschlusses sind die (nicht neuen) Regelungen zum (vorläufigen) KSt-Verlustrücktrag.
Weil kleine Kapitalgesellschaften keinen Lagebericht erstellen müssen, ist im Jahresabschluss – außerhalb der Going-Concern-Annahme – nicht auf die zukünftige Entwicklung einzugehen. Für Kleinstkapitalgesellschaften ist auch kein Anhang erforderlich. Kleine Kapitalgesellschaften müssen im Anhang ggf. über „wesentliche Unsicherheiten im Zusammenhang mit Ereignissen und Gegebenheiten, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unternehmens zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen können“ (sog. bestandsgefährdende Risiken), berichten. Kleinstkapitalgesellschaften haben diesen Hinweis z. B. unterhalb der Bilanz anzubringen (vgl. IDW, Frage 2.1.2). Abschließend ist auf zwei nützliche Arbeitshilfen des DWS-Verlags hinzuweisen: Zum einen bieten die Kollegen ein Merkblatt zu den Corona-Besonderheiten beim Jahresabschluss an. Zum anderen können Sie eine Checkliste nebst Musterschreiben für die Mandanten zur Prüfung der Fortführungsprognose erwerben.
